Introducción

La NIF D-5 “Arrendamientos” es una norma contenida en las Normas de Información Financiera que regula el tratamiento contable de los arrendamientos en México. La Norma tiene como objetivo establecer los lineamientos que deben seguir tanto los arrendadores como de los arrendatarios para el registro, medición y presentación de los arrendamientos, en sus estados financieros. Esta norma busca proporcionar información útil para la toma de decisiones económicas que contribuyen a la transparencia y comparabilidad de la información financiera.

Marco normativo

La NIF D-5 se basa en las necesidades específicas de los usuarios dentro del contexto mexicano y está alineada, en términos generales, con las normas internacionales, como la NIIF 16 (International Financial Reporting Standard 16) emitida por el IASB (International Accounting Standards Board). Sin embargo, la NIF D-5 ha sido adaptada a la realidad económica y legal de México. De acuerdo con la NIF D-5, el tratamiento contable de los arrendamientos debe cumplir con los principios fundamentales de la contabilidad, como la confiabilidad, la relevancia y la comparabilidad.

Definición de arrendamiento

Según la NIF D-5, un arrendamiento se define como un acuerdo mediante el cual el arrendador cede al arrendatario el derecho de usar un activo durante un periodo de tiempo determinado, a cambio de pagos periódicos. La norma establece dos tipos principales de arrendamientos:

  1. Arrendamiento operativo: Es aquel en el que los riesgos y beneficios relacionados con la propiedad del activo no se transfieren de manera sustancial al arrendatario.

  2. Arrendamiento financiero: Es aquel en el que se transfiere la mayor parte de los riesgos y beneficios asociados con la propiedad del activo al arrendatario.

La clasificación de los arrendamientos tiene implicaciones en la forma en que se registran los activos y pasivos en los estados financieros.

Tratamiento contable de los arrendamientos operativos

Arrendatario

En los arrendamientos operativos, la NIF D-5 establece que el arrendatario no debe reconocer el activo arrendado en su balance general, sino que debe reconocer los pagos por arrendamiento como un gasto en el estado de resultados, distribuidos durante la vigencia del arrendamiento (Cortés, 2021). Además, el arrendatario puede utilizar el criterio de línea recta para distribuir el gasto de arrendamiento, a menos que exista otro patrón que mejor refleje el uso del activo.

Ejemplo 1:

Supongamos que una empresa arrienda un equipo por 5 años con pagos anuales de $10,000. El tratamiento contable sería el siguiente:

  • Cuenta de arrendamientos (gasto): Se reconoce un gasto de $10,000 anualmente en el estado de resultados.

  • Cuenta de pasivo por arrendamientos: No se reconoce ningún pasivo relacionado, ya que el arrendamiento es operativo.

Arrendador

Para el arrendador, en el caso de un arrendamiento operativo, el activo se sigue reconociendo en el balance general. El arrendador sigue siendo propietario del activo y los pagos recibidos por el arrendamiento se reconocen como ingresos por arrendamiento en su estado de resultados.

Ejemplo 2:

Si un arrendador recibe $10,000 anuales por el arrendamiento de un equipo, el tratamiento contable sería:

  • Cuenta de ingresos por arrendamientos: Se reconoce un ingreso de $10,000 anualmente.

  • Activo (equipo arrendado): El activo sigue apareciendo en el balance general del arrendador.

Tratamiento contable de los arrendamientos financieros

En el caso de los arrendamientos financieros, tanto el arrendador como el arrendatario deben reconocer el activo y el pasivo en sus balances generales, reflejando el valor presente de los pagos futuros del arrendamiento.

Arrendatario

El arrendatario reconoce el activo arrendado como si fuera propietario del bien, y registra un pasivo equivalente al valor presente de los pagos futuros por arrendamiento. El gasto se desglosa en una parte de amortización del activo y una parte de intereses sobre el pasivo.

Para efectos de lo anterior haremos uso de la fórmula del Valor Presente

La fórmula del valor presente, que se utiliza para calcular el valor actual de una serie de pagos futuros, es la siguiente:

\[ VP = \sum_{t=1}^{n} \frac{C_t}{(1 + r)^t} \]

Donde:

  • \(VP\) = Valor presente de los pagos futuros.
  • \(C_t\) = Pago en el período \(t\).
  • \(r\) = Tasa de descuento (o tasa de interés).
  • \(t\) = Número del período (mes, año, etc.).
  • \(n\) = Número total de períodos.”*

Ejemplo 3:

Ahora bien, si el valor presente de los pagos futuros de un arrendamiento financiero es de $635,926.03, y el plazo es de 7 años con pagos mensuales de $10,000 a una tasa de interes anual del 8.5%, la tabla de amortización seria la siguiente:

Tabla de Amortización sin Pago de Interés en el Primer Mes
Mes Pago Interes Amortizacion Saldo
1 10,000.00 0.00 10,000.00 625,926.03
2 10,000.00 4,433.64 5,566.36 620,359.67
3 10,000.00 4,394.21 5,605.79 614,753.89
4 10,000.00 4,354.51 5,645.49 609,108.39
5 10,000.00 4,314.52 5,685.48 603,422.91
6 10,000.00 4,274.25 5,725.75 597,697.16
7 10,000.00 4,233.69 5,766.31 591,930.85
8 10,000.00 4,192.84 5,807.16 586,123.69
9 10,000.00 4,151.71 5,848.29 580,275.40
10 10,000.00 4,110.28 5,889.72 574,385.68
11 10,000.00 4,068.57 5,931.43 568,454.25
12 10,000.00 4,026.55 5,973.45 562,480.80
13 10,000.00 3,984.24 6,015.76 556,465.04
14 10,000.00 3,941.63 6,058.37 550,406.66
15 10,000.00 3,898.71 6,101.29 544,305.38
16 10,000.00 3,855.50 6,144.50 538,160.88
17 10,000.00 3,811.97 6,188.03 531,972.85
18 10,000.00 3,768.14 6,231.86 525,740.99
19 10,000.00 3,724.00 6,276.00 519,464.99
20 10,000.00 3,679.54 6,320.46 513,144.53
21 10,000.00 3,634.77 6,365.23 506,779.31
22 10,000.00 3,589.69 6,410.31 500,368.99
23 10,000.00 3,544.28 6,455.72 493,913.27
24 10,000.00 3,498.55 6,501.45 487,411.82
25 10,000.00 3,452.50 6,547.50 480,864.33
26 10,000.00 3,406.12 6,593.88 474,270.45
27 10,000.00 3,359.42 6,640.58 467,629.86
28 10,000.00 3,312.38 6,687.62 460,942.24
29 10,000.00 3,265.01 6,734.99 454,207.25
30 10,000.00 3,217.30 6,782.70 447,424.55
31 10,000.00 3,169.26 6,830.74 440,593.81
32 10,000.00 3,120.87 6,879.13 433,714.68
33 10,000.00 3,072.15 6,927.85 426,786.83
34 10,000.00 3,023.07 6,976.93 419,809.90
35 10,000.00 2,973.65 7,026.35 412,783.55
36 10,000.00 2,923.88 7,076.12 405,707.44
37 10,000.00 2,873.76 7,126.24 398,581.20
38 10,000.00 2,823.28 7,176.72 391,404.48
39 10,000.00 2,772.45 7,227.55 384,176.93
40 10,000.00 2,721.25 7,278.75 376,898.18
41 10,000.00 2,669.70 7,330.30 369,567.88
42 10,000.00 2,617.77 7,382.23 362,185.65
43 10,000.00 2,565.48 7,434.52 354,751.13
44 10,000.00 2,512.82 7,487.18 347,263.95
45 10,000.00 2,459.79 7,540.21 339,723.74
46 10,000.00 2,406.38 7,593.62 332,130.12
47 10,000.00 2,352.59 7,647.41 324,482.70
48 10,000.00 2,298.42 7,701.58 316,781.12
49 10,000.00 2,243.87 7,756.13 309,024.99
50 10,000.00 2,188.93 7,811.07 301,213.92
51 10,000.00 2,133.60 7,866.40 293,347.51
52 10,000.00 2,077.88 7,922.12 285,425.39
53 10,000.00 2,021.76 7,978.24 277,447.16
54 10,000.00 1,965.25 8,034.75 269,412.41
55 10,000.00 1,908.34 8,091.66 261,320.74
56 10,000.00 1,851.02 8,148.98 253,171.77
57 10,000.00 1,793.30 8,206.70 244,965.07
58 10,000.00 1,735.17 8,264.83 236,700.24
59 10,000.00 1,676.63 8,323.37 228,376.86
60 10,000.00 1,617.67 8,382.33 219,994.53
61 10,000.00 1,558.29 8,441.71 211,552.83
62 10,000.00 1,498.50 8,501.50 203,051.33
63 10,000.00 1,438.28 8,561.72 194,489.61
64 10,000.00 1,377.63 8,622.37 185,867.24
65 10,000.00 1,316.56 8,683.44 177,183.80
66 10,000.00 1,255.05 8,744.95 168,438.85
67 10,000.00 1,193.11 8,806.89 159,631.96
68 10,000.00 1,130.73 8,869.27 150,762.69
69 10,000.00 1,067.90 8,932.10 141,830.59
70 10,000.00 1,004.63 8,995.37 132,835.22
71 10,000.00 940.92 9,059.08 123,776.14
72 10,000.00 876.75 9,123.25 114,652.89
73 10,000.00 812.12 9,187.88 105,465.01
74 10,000.00 747.04 9,252.96 96,212.05
75 10,000.00 681.50 9,318.50 86,893.56
76 10,000.00 615.50 9,384.50 77,509.05
77 10,000.00 549.02 9,450.98 68,058.08
78 10,000.00 482.08 9,517.92 58,540.15
79 10,000.00 414.66 9,585.34 48,954.81
80 10,000.00 346.76 9,653.24 39,301.58
81 10,000.00 278.39 9,721.61 29,579.96
82 10,000.00 209.52 9,790.48 19,789.49
83 10,000.00 140.18 9,859.82 9,929.66
84 10,000.00 70.34 9,929.66 0.00
Total $840,000.00 $204,073.97 $635,926.03

A lo largo del período de 7 años, el arrendatario tendrá que abonar un total de $840,000 al arrendador. Sin embargo, considerando el impacto de la inflación y el valor temporal del dinero, si en este momento se tuviera que liquidar la totalidad del compromiso, el monto a pagar sería de $635,926.03.

Mientras tanto, el tratamiento contable de acuerdo con la información de la tabla anterior será:

  • Activo por derecho de uso: Se reconoce un activo de $635,926.03 en el balance general.

  • Pasivo por arrendamiento: Se reconoce un pasivo de $635,926.03, que se amortiza durante el plazo del arrendamiento (7 años).

  • Gasto por amortización y intereses: Cada año, el arrendatario registrará un gasto por depreciación (amortización) del activo por un monto de $7,570.55 mes a mes (siempre y cuando el valor de los pagos, plazo o tasa de interes se mantengan fijos, de lo contario sera necesario actualizar el cálculo) y un gasto por intereses sobre el pasivo de acuerdo a cada mes segun la tabla de amortización anterior.

Tabla de Depreciación según la NIF D-5
Mes Depreciacion_Mensual Depreciacion_Acumulada
1 7,570.55 7,570.55
2 7,570.55 15,141.10
3 7,570.55 22,711.65
4 7,570.55 30,282.20
5 7,570.55 37,852.75
6 7,570.55 45,423.30
7 7,570.55 52,993.85
8 7,570.55 60,564.40
9 7,570.55 68,134.95
10 7,570.55 75,705.50
11 7,570.55 83,276.05
12 7,570.55 90,846.60
13 7,570.55 98,417.15
14 7,570.55 105,987.70
15 7,570.55 113,558.25
16 7,570.55 121,128.80
17 7,570.55 128,699.35
18 7,570.55 136,269.90
19 7,570.55 143,840.45
20 7,570.55 151,411.00
21 7,570.55 158,981.55
22 7,570.55 166,552.10
23 7,570.55 174,122.65
24 7,570.55 181,693.20
25 7,570.55 189,263.75
26 7,570.55 196,834.30
27 7,570.55 204,404.85
28 7,570.55 211,975.40
29 7,570.55 219,545.95
30 7,570.55 227,116.50
31 7,570.55 234,687.05
32 7,570.55 242,257.60
33 7,570.55 249,828.15
34 7,570.55 257,398.70
35 7,570.55 264,969.25
36 7,570.55 272,539.80
37 7,570.55 280,110.35
38 7,570.55 287,680.90
39 7,570.55 295,251.45
40 7,570.55 302,822.00
41 7,570.55 310,392.55
42 7,570.55 317,963.10
43 7,570.55 325,533.65
44 7,570.55 333,104.20
45 7,570.55 340,674.75
46 7,570.55 348,245.30
47 7,570.55 355,815.85
48 7,570.55 363,386.40
49 7,570.55 370,956.95
50 7,570.55 378,527.50
51 7,570.55 386,098.05
52 7,570.55 393,668.60
53 7,570.55 401,239.15
54 7,570.55 408,809.70
55 7,570.55 416,380.25
56 7,570.55 423,950.80
57 7,570.55 431,521.35
58 7,570.55 439,091.90
59 7,570.55 446,662.45
60 7,570.55 454,233.00
61 7,570.55 461,803.55
62 7,570.55 469,374.10
63 7,570.55 476,944.65
64 7,570.55 484,515.20
65 7,570.55 492,085.75
66 7,570.55 499,656.30
67 7,570.55 507,226.85
68 7,570.55 514,797.40
69 7,570.55 522,367.95
70 7,570.55 529,938.50
71 7,570.55 537,509.05
72 7,570.55 545,079.60
73 7,570.55 552,650.15
74 7,570.55 560,220.70
75 7,570.55 567,791.25
76 7,570.55 575,361.80
77 7,570.55 582,932.35
78 7,570.55 590,502.90
79 7,570.55 598,073.45
80 7,570.55 605,644.00
81 7,570.55 613,214.55
82 7,570.55 620,785.10
83 7,570.55 628,355.65
84 7,570.55 635,926.20
Total $635,926.20

Arrendador

El arrendador reconoce un ingreso por el arrendamiento financiero, que se distribuye a lo largo del periodo del arrendamiento. Además, el arrendador registra una “cuenta por cobrar” equivalente al valor presente de los pagos futuros del arrendamiento.

Ejemplo 4:

El arrendador, al reconocer un arrendamiento financiero con pagos futuros de $10,000, registraría lo siguiente:

  • Cuenta por cobrar: Se reconoce una cuenta por cobrar de $635,926.03 en el balance general.

  • Ingreso por arrendamiento financiero: El ingreso se distribuye durante el período del arrendamiento.

Interpretación de la Gráfica

La gráfica de polígono de frecuencia muestra la evolución de dos variables financieras a lo largo de 5 meses:

1. Amortización (en azul):

  • La línea azul representa el saldo de la deuda de un préstamo de $10,000, que se amortiza a lo largo de 5 meses.
  • En el primer mes, el saldo de la deuda es máximo ($10,000) y, después de cada mes, la deuda se reduce en una cantidad fija (el valor del pago mensual de amortización, que es $2,000).
  • La línea azul desciende de manera lineal, ya que la amortización es constante mes a mes, es decir, se paga la misma cantidad durante todo el periodo del préstamo.

2. Depreciación (en rojo):

  • La línea roja muestra cómo aumenta la depreciación acumulada de un activo con un costo inicial de $10,000 y un valor residual de $1,000, en un periodo de 5 años, calculada con el método de depreciación lineal.
  • Al inicio, la depreciación acumulada es nula, y a medida que avanzan los meses, la depreciación aumenta en una cantidad fija cada mes (aproximadamente $180 por mes, ya que la depreciación anual es de $1,800).
  • La línea roja asciende de manera constante, ya que la depreciación es proporcional al tiempo que pasa y se calcula de manera fija a lo largo de la vida útil del activo.

Relación entre ambas líneas:

  • A lo largo de los 5 meses, ambas variables evolucionan de manera lineal, pero en direcciones opuestas:
    • La deuda disminuye (línea azul), lo que refleja cómo se paga el préstamo con el tiempo.
    • La depreciación acumulada aumenta (línea roja), reflejando la disminución del valor del activo debido al uso y la antigüedad.

A continuación, se presenta un ejemplo de los registros contables en arrendamiento financiero.

Registro Arrendamiento inicial
Registro Arrendamiento inicial
Registro primer mensualidad
Registro primer mensualidad
Registro 2a mensualidad y sucesivas
Registro 2a mensualidad y sucesivas

No omitimos señalar que los registros anteriores pueden variar conforme a los criterios contables adoptados por cada entidad.**

Consideraciones finales

La NIF D-5 proporciona lineamientos específicos sobre el tratamiento contable de los arrendamientos, lo que facilita una representación más precisa de la situación financiera de las empresas en sus estados financieros. Los cambios introducidos por esta norma tienen un impacto relevante en las empresas que operan en México, especialmente en cuanto a la presentación de activos, pasivos y gastos relacionados con los arrendamientos.

Con el continuo avance de las normativas contables, las empresas deben mantenerse alerta ante cualquier modificación en las regulaciones tanto locales como internacionales, para garantizar que sus prácticas contables se alineen con las mejores prácticas del sector.

De acuerdo con la NIF D-5, en el caso de los arrendamientos financieros, tanto el pasivo como el activo por derecho de uso deben reconocerse al valor presente de los pagos futuros de arrendamiento. Este enfoque implica descontar los pagos futuros utilizando una tasa de interés adecuada, lo que refleja el valor temporal del dinero. Este tratamiento asegura que los estados financieros del arrendatario proporcionen una representación fiel y precisa de sus obligaciones y derechos relacionados con el arrendamiento, tomando en cuenta la tasa de interés y el valor actual del dinero en relación con los pagos futuros. La correcta aplicación de este principio es fundamental para asegurar la transparencia y precisión en la medición de los compromisos financieros conforme a la NIF D-5.

En relación a la tasa de interés se deberá tomar en consideración lo siguiente:

-Si el arrendador especifica una tasa de descuento o de interés implícita, esa es la que se debe usar.

-Si no se proporciona, se usa la tasa incremental de préstamo del arrendatario, es decir, la tasa que el arrendatario tendría que pagar para obtener un préstamo con un riesgo similar.

-También se puede basar en las tasa de mercado o tasas base de referencia si están claramente especificadas en el contrato.

Referencias

Cortés, J. (2021). Normas de Información Financiera: Interpretación y aplicación práctica. Editorial Limusa.

Comité de Normas de Información Financiera (CINIF). (2024). NIF D-5: Arrendamientos. México: CINIF.

International Accounting Standards Board (IASB). (2016). IFRS 16: Leases. London: IFRS Foundation.